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[摘 要]目前，我国涉税犯罪案件由公安机关的经侦部门管辖。公安机关因其“以块为主”的横向管理体制和不掌握纳税信息资料的先天不足，出现了受理案件渠道不畅、侦查协作机制不完善、行政执法与刑事执法不衔接和地方政府行政干预严重等侦查体制上的弊端。要走出当前涉税犯罪侦查的困境，必须对现有涉税犯罪侦查机制进行改革。建议建立一套单独的税务警察机构，以从根本上消除当前侦查体制上的弊端。
[关键词]税务体制;涉税犯罪案件;税务警察机构
一、当前涉税犯罪的现状
当前，我国偷税、抗税、骗税、虚开增值税专用发票等税收领域的违法犯罪活动在数量上居高不下，且有不断上升趋势。其中恶性案件明显增多，犯罪手段呈多样化趋势，查处难度也越来越大。主要表现在：
1.涉税犯罪数量增多，涉案金额巨大。从20世纪80年代初开始，我国的涉税案件发案数量一直呈上升趋势，单个案件的涉案金额，也由改革开放初期的几万元，发展到现在的动辄几千万、几亿甚至几十亿元。20世纪80年代初期，全国每年涉税犯罪案件只有200多起。而2005年1月到10月，全国公安机关共立涉税犯罪案件达9481起，涉案总金额110.5亿元，公安部经济犯罪侦查局掌握的涉案金额在l亿元以上的案件就有37起，这些案件涉案价税总额达124.27亿元。自1997年公安机关依法开始侦办涉税犯罪案件以来，至2005年7月，共立涉税犯罪案件87 325起，涉案价税总额1889.63亿元，平均每起案件涉案金额216万元，通过查处各类涉税犯罪案件，直接为国家挽回经济损失408.74亿元。
2.发案面广，地域跨度大。一方面，涉税犯罪案件涉及的地域范围广，在全国的各个地区都有案件发生。就连经济条件相对较差的新疆、西藏等地也屡见不鲜，而且涉案金额与发达地区相比也毫不逊色。另一方面，涉税犯罪在纳税人的日常税务活动中发生的频率较高。因为种种原因，这一点没有在公安机关的立案统计中得到充分反映。但有人曾做过专门调查：抽取200户企业、80户个体工商户、80户纳税个人作为样本，统计表明，能够自觉依法正确纳税的，企业所占比例为30.5%，个体工商户仅为12.5%，纳税个人为26.2%。也就是说，只有极少部分纳税人能够按照国家法律规定，正确缴纳税款，而大多数纳税人没有依法纳税。在涉税犯罪案件中，跨地域作案的现象也非常突出。在偷税案件中，嫌疑人常采用外出异地经营等方式偷税;在逃税案件中，嫌疑人常把资金、产品、生产设备等转移到外地以逃避追缴税款;在骗税案件中，嫌疑人常通过不同的渠道从不同的地方取得出口报关单、收汇核销单等实施骗税;在涉票犯罪中，特别是在增值税专用发票启用以来，大量的跨地区购买、出售、虚开、代开增值税专用发票案件不断涌现，使得涉税犯罪案件跨地域作案的趋势更加显着。
3.犯罪主体多元化，单位犯罪突出。混合型、团伙型、专业型和流窜型是当前涉税违法犯罪主体的主要特征。随着社会主义市场经济体制的完善和所有制形式多元化进程的加快，市场经济主体日益多样化，法人与自然人共同构成犯罪主体，个人与私营、集体、国有以及股份制等不同经济类型经营单位共同从事涉税违法犯罪案件的数量逐步增多，犯罪分子拉拢税务干部共同从事涉税犯罪案件增加，涉税犯罪的主体由单一型向混合型转变。包括国家工作人员在内的，各种不同身份、不同职业、不同受教育程度的自然人，及包括国有企事业单位在内的，各种不同所有制性质、不同经济成分、不同业务类型的法人都纷纷出现在涉税犯罪案件之中，使涉税犯罪案件的主体呈现多元化的趋势。
4.犯罪手段智能化、多样化。智能化主要表现在犯罪手段具有专业性、高科技性、隐蔽性和反侦查性。随着国税部门全面取消手工版增值税专用发票和防伪税控管理体系的逐步完善，目前违法犯罪分子把作案重点转向利用虚开农产品收购单、废旧物资收购凭证、运输发票、海关出口货物完税证等“四小票”进行偷税、骗税。在行业偷税手段上，经常与行业营销策略、经营方式紧密结合，形成了较为固定和模式化的行业偷税手法。如商业销售行业中的经销商和营销商之间利用代销返利策略，大搞收人体外循环;超市行业通过操纵或改写计算机后台数据、出售购物卡或租赁柜台收入不入账等形式隐匿收入等。多样化主要表现在犯罪手段从无资金往来、假票虚开，到有资金往来、真假票虚开并用;偷税案件从简单的开票不记收入到利用他人为自己虚开专用发票;从将收人挂在往来账上到资金流动、货物流动全部体外循环;从简单的收取折扣到各种各样的返利;从母子公司互相开票、少报多抵到利用第三方背书转让、实行增值税专用发票“不落地”传递;从利用税收优惠政策少缴、多抵税款到假报出口骗取出口退税等等，犯罪手法不断变化、交替使用、复杂多样。
5.多种犯罪行为相互交织，侦查、定性和适用法律难度大。在现实生活中，涉税犯罪案件往往不是单独出现，而是与其他多种犯罪行为一起出现，导致多种犯罪行为相互交织，给侦查和案件行为的定性增加了困难。特别是对于骗取出口退税和涉票犯罪来说，更是这样。犯罪案件所涉及的环节多，犯罪实施的难度较大，通常需要多人分工，在不同的环节进行犯罪活动，犯罪活动可能分别触犯不同的罪名。如在骗取出口退税案件中，犯罪分子为了取得虚开的增值税专用发票，可能会触犯虚开增值税专用发票罪;为了取得收汇核销单，需要从黑市套购或骗购外汇，可能会触犯非法经营罪或骗购外汇罪;为了取得海关报关单，可能会触犯伪造公文、印章罪等。在涉票犯罪中，接受虚开的增值税专用发票并用于抵扣税款的，可能构成偷税罪;在出售增值税专用发票环节，可能触犯非法出售增值税专用发票罪;在购买增值税专用发票环节，可能会触犯非法购买增值税专用发票罪等。在实施犯罪的过程中，还有个别税务、海关、外贸和银行的工作人员与社会上的不法分子内外勾结作案，这时还可能触犯贿赂罪、贪污罪、渎职罪等。这些犯罪与涉税犯罪相伴而生，增加了对涉税犯罪行为侦查定性的难度。
涉税犯罪案件严重地影响着国民经济的正常运行，打击涉税犯罪，为经济建设保驾护航成为当前一项紧迫的重要任务。而涉税犯罪的以上现状要求我们必须建立一个高效的涉税犯罪案件侦查机制。
二、当前税侦体制的现状
1979年刑事诉讼法规定涉税犯罪由检察机关管辖，而1996年修订的《刑事诉讼法》第十八条规定：刑事案件的侦查由公安机关进行，法律另有规定的除外。据此，涉税犯罪案件的管辖权全部转移到公安机关。与此相应，公安部于2004年发布了《公安机关办理危害税收征管刑事案件管辖若干问题的规定》，该规定具体规范了公安机关对涉税犯罪案件管辖的分工。
目前。涉税犯罪案件由公安机关的经侦部门管辖，有些地方还从刑侦部门抽调精干力量，并引进一批税务专门人才，在经侦部门之下设置了税侦机构，专门负责对涉税犯罪案件的侦查。近年来，公安机关与 税务等部门积极配合，努力加大对涉税犯罪的打击力度。自1997年以来，公安机关会同相关部门开展打击涉税犯罪专项行动和专项治理9次。在日常的侦查办案和这些专项斗争中，公安机关投入了大量的人力、物力、财力，但对涉税犯罪的打击效果却不尽如人意，涉税犯罪屡禁不止，甚至越禁越多。公安、税务等部门多次研究探讨，寻求解决的办法，并提出了诸如加强税、警协作等改进措施，但效果却不理想。究其根本，主要原因在于当前涉税犯罪的侦查体制与我国国情和当前涉税犯罪现状不相适应，必须改革现有的涉税犯罪案件侦查制度，才能从根本上走出当前涉税犯罪案件侦查的困境。
三、当前税侦体制的弊端
在目前我国的涉税犯罪案件侦查制度中，公安机关经侦部门是侦查的主体，但却存在不掌握纳税人日常纳税资料的先天不足，其税务专业人才的配备也与税务机关有较大悬殊，而且也不具有追缴税款入库的权力。这一切都必须依靠与税务机关的协作、配合，但不同业务类型、不同任务目标、分属两个完全不同的系统的两个部门，在协作上不可避免地存在很多不便。特别是公安机关以地方政府领导为主，而税务机关则以垂直纵向领导为主。在这种体制下，把所有的希望都寄托于两部门之间完全的“协作”，无疑是不切实际的。具体来看，当前涉税犯罪案件侦查制度主要存在着以下几点不足：
1.公安机关受案渠道不畅。侦查机关不占有纳税资料导致不能及时主动发现案件，是现在的涉税犯罪侦查制度中最大的弊病。刑侦部门之所以能迅速发现刑事案件线索，一方面是因为普通刑事犯罪都是自然犯，具有强烈的反社会性，人们对其危害的认知能力较强;另一方面是因为其拥有很多发现案件的手段，有一整套的支持系统，包括户籍制度、派出所日常工作等，都可为刑事案件线索的发现提供资料。而在涉税犯罪案件中，这些主动发现案件的手段都因不享有纳税资料而失去了支持。
如经嫌调控，是指公安机关在对经济犯罪迹象和经济犯罪嫌疑分子进行基础业务性调查中，发现经济犯罪案件或线索的情况。而对纳税人的基础业务性调查通常是税务机关的职权范围，公安机关在立案前进行的基础性业务调查缺乏法律依据而且容易过多地陷入经济纠纷。另外，公安、税务两部门重复对纳税人进行日常调查，会加重纳税人负担，影响纳税人的正常生产经营。特行管理，是指公安机关在对特种行业进行审批、登记、年检和监管检查中发现经济犯罪案件或线索的情况。对涉税犯罪而言，特种行业不应再局限于刑事案件的旅馆业、修配业等特种行业，而应指减免税企业、出口报关行业等涉税犯罪高发的行业。而对这些行业的审批权，通常都不属于公安机关，所以沿袭以前思路的特行管理不能够满足今天涉税犯罪侦查的需要。特别是选案分析。所谓选案分析是指公安机关通过计算机、人工或者两者相结合，将各类与案件有关的经济信息、数据进行归纳分类，按照法律的要求，运用事先设定的指标和程序进行对比、排列、组合、甄别和判断等分析处理，从大量的活动中发现异常，进而筛选出最有可能属于经济犯罪的事实及其嫌疑人。这是发达国家早已投入使用的一种有效的发现案件的手段，事实证明，是一种挖掘、发现经济犯罪线索，选择并确定侦查对象和范围，有效地调配使用警力的非常重要的工作方法，是经济犯罪侦查情报信息资料的深化和活用。但这些都有赖于全面、系统的信息资料，如纳税人税收申报资料、纳税人购销货资料、企业生产经营资料、车站码头货物运转资料、银行资金周转资料、纳税人所属行业价格水平、行业平均利润率等多项数据资料，这些庞大的数据资料在目前的制度下无一为公安机关所掌握。不享有纳税资料就意味着选案分析等许多有效的发现案件的手段不能得到实际运用，致使作为涉税犯罪案件侦查主体力量的公安机关不能及时主动发现涉税犯罪案件线索。
在目前的这种制度影响下，公安机关办理的涉税犯罪主要来自于税务机关移送。即税务机关在日常的税务监管中，在税务违法案件稽查过程中，发现纳税人有偷税等税务违法行为时，对其进行调查处理，并把其中数额较大、情节较严重、达到刑事案件立案标准的案件移送到公安机关经侦部门。2005年全国税务部门立案检查的企业总共达48.55万起，而2005年1月到10月，全国公安机关仅立涉税犯罪案件9481起。诚然，两数据之间的差异主要与税务违法和涉税犯罪两者之间立案标准不同有关，但也说明税务机关与公安机关之间的案件移送机制尚不健全。一方面，税务机关不愿向公安机关移送涉税犯罪。很多地方的税务机关认为公安机关追究犯罪嫌疑人刑事责任会侵害税源，影响以后的税收收入，所以有的税务机关出于保护税源的目的，往往以罚代刑不移送案件，甚至刻意隐瞒涉税犯罪案件。另一方面，税务机关通常根据行政法规进行税收行政管理，对涉税犯罪罪与非罪的认定标准不熟悉，由此导致了税务机关对于案件是否构成犯罪，是否需要移送，判断不清。这就致使很多税务机关移送案件被公安机关以不立案退回，造成了税务机关的误解，打消了税务机关移送案件的积极性，更进一步减少了涉税犯罪案件的移送数量。此外，税务机关在移送案件之前都需要经过调查分析，以判断是否达到移送标准。但由于其执法手段缺乏足够的力度，而且在调查时往往不注重保密工作，常常错过移送的最佳时机，以至贻误侦查战机和暴露侦查意图。
税务机关查处税务违法案件依照的法律是《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。这些法律中有些规定不细致全面，给实际工作造成了许多困难，如《中华人民共和国税收征收管理法》第五十七条规定：“税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。”但在《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则中，除银行、车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构外，并没有明确规定其他相关单位(包括其他行政执法、行政事业单位)或个人不配合税务机关检查应负的法律责任。所以出现办案人员到其他单位取证，要求出具证明时，相关单位怕有损于自己的业务关系而借故领导不在或财务人员有事等理由为难税务人员，造成调查取证困难，而税务机关对此却缺乏必要的强制手段。税务机关查处税务违法案件依照的还有一些其他的暂行条例和暂行规定，以及国家税务总局制定的规章、办法和地方政府依法授权而制定的地方性法规。但这些法规在立法形式上有其不稳定性，在适用效力上有其局限性，在执行当中刚性不足，法律效力低下。致使负责处理税务违法案件的税务稽查机构，在对税务违法案件进行查处时，其行政执法手段缺乏足够的力度，导致税务行政执法机构发现案件的能力不强，不能及时发现案件移交公安机关;或在发现案件以后的税务违法案件行政调查过程中，没有有效的手段及时查清案件事实，不能及时控制税款;甚至会打草惊蛇，使以后的公安机关涉税犯罪刑事侦查陷入被动局面。
2.侦查人员专业素质不高。涉税犯罪案件的专业性较强，现有公安经侦民警警力短缺，队伍素质参差 不齐。以队伍来源看，有部队转业的，有刑侦部门选调的，有大专院校毕业分配来的;专业人员较少，受专业培训较少，以前几乎都没有从事过涉税犯罪案件侦查业务，普遍缺乏税务专业知识和技能。对于涉及到税务专业知识的案件，往往不能独立开展侦查，而需要税务部门参与侦查的全过程，从而引出协作上的矛盾和造成人力资源上的浪费。
3.协作机制不完善。公安机关作为刑事司法机关，在涉税犯罪案件侦查中主要承担着打击涉税犯罪，保障社会主义市场经济秩序正常有序运行的任务。主要通过发案率、破案率等指标来评价其工作成绩。税务部门是税务行政管理部门，承担着税款的征收管理和税务违法案件的查办工作，其主要任务是保证及时、足额征收税款并上交国库。上交的税款和罚没款项的多少，标志着其工作质量的好坏，决定着税务工作人员的收入多少和职务升降。所以公安机关工作的直接目标是把凡是符合涉税犯罪立案标准的事实侦查清楚，并追究相关责任人员的刑事责任;而税务机关工作的直接目标是征收应纳税款，追缴欠税，并对具有税务违法行为的纳税人处以罚款。这些不同的利益点致使税务机关对公安机关的侦查工作本身怀有天生的排斥。公安机关目的在于追究犯罪嫌疑人的刑事责任，这意味着必然对纳税单位的正常运行造成一定的影响，势必减少以后的税收收入，影响税务机关今后的工作，其必然会影响公安、税务之间的协作配合。两部门之间协作的唯一共同点在于追缴税款，而这恰恰也是两部门发生分歧的原因所在。税务机关认为追缴欠缴税款是税务机关的职责，按照《中华人民共和国税收征管法》规定，包括公安机关在内的执法部门追缴的税款，应由税务部门人库。而公安机关则认为既然是涉税犯罪，那么所涉及的税款应该是涉案赃款，应该由公安机关收缴。而且根据司法程序，公安机关移送案件进入诉讼程序后，公安部门追缴的税款应随案件移送至检察院、法院，经法院判决，才能确定应缴多少税、如何缴税的问题。所以这也造成了公安、税务协作上的障碍。
4.地方保护主义干扰侦查工作。1994年我国进行了税制改革，确立了分税制的税收征管体制。分税制是指中央与地方政府之间，根据各自的职权范围划分税种和税源，并据此确定各自的税收征管权限。从此，土地增值税、车船使用税等部分税种就成了地方财政的直接收人，增值税、企业所得税等税种也部分纳入地方财政。这些税种税款收入的增减直接影响着当地的财政收入。于是，有些地方政府出于地方利益考虑，实行地方保护主义，党政领导直接插手涉税犯罪进行行政干预。只允许税务机关按照税务违法案件进行行政处理，追缴税款，处以罚款，以增加财政收入，而以支持地方产业，维护大局稳定为理由，阻挠公安机关追究相关责任人的刑事责任。
5.行政执法与刑事执法衔接不畅。在当前的制度下，税务违法案件由税务机关调查处理，涉税犯罪案件由公安机关经侦部门管辖，当税务机关在税务征管过程中发现涉税犯罪时向公安机关移送。但目前案件移送却没有完善的制度可以遵循，导致行政执法与刑事执法衔接不畅。主要表现在以下几个方面：首先，涉税犯罪案件的司法机关提前介入问题。在查处税务违法犯罪案件中，提请司法机关提前介入，特别是公安机关的配合介入，是确保税务违法犯罪案件得到及时查处的重要手段。而提前介入的时机、程度、方法及操作程序等需要进行规范，但目前国家有关部门尚未出台一个规范的、明确的税案司法提前介入的操作性文件。其次，在取证规格上不能很好衔接。有关资料表明，税务机关在涉税犯罪移送中，普遍存在移送案件质量不高的问题。公安机关对税务机关认定的违法事实、证据事实、定性处理等产生异议，因而退查或不予立案的情况比较突出。分析其原因，主要是因为现行税务法律体系与刑事法律体系之间、程序法与实体法之间，没有很好地衔接起来，不少规章与规章之间还存在着矛盾，在证据采集、应用上存在着差异。税务机关由于受其职责、权限、手段等诸多制约，稽查取证工作存在很大难度，证据收集不到位。对于已经收集到的证据，税务机关行政执法与公安机关刑事执法在取证规格、证据效力和文书格式、效力等方面不衔接，税务机关移送的很多证据材料，公安机关不能直接运用，还需由公安机关重新提取，导致重复取证。第三，公安机关侦查终结后的违法事实认定问题。公安机关在税案侦查终结时，需要对侦查对象的涉税犯罪事实进行专业技术认定或鉴定。从目前情况看，各地对此的操作也存在不统一、不规范的现象。例如，对发票真伪的鉴定，公安机关往往要求国税部门出具证明给予鉴定，作为县市一级国税机关，没有设专门负责鉴定增值税发票真伪的权威机构，根据有关规定，案发地税务部门需到省级以上国税局开具证明，然后持证明到国家税务总局开具介绍信，最后由国家税务总局委托中国人民银行有关科所进行鉴定，并开具鉴定文书，这给犯罪事实鉴定造成了很大的困难。
四、关于税务体制改革的建议
从以上分析可以看出，要走出当前的困境，必须针对以上涉税犯罪案件侦查制度的弊端进行根本性的改革。改革后的涉税犯罪案件侦查体制必须满足这样一些要求：第一，必须加大税务违法案件调查处理机构的执法力度，加强其发现违法、调查取证、控制赃款等方面的能力，为以后的涉税犯罪案件刑事侦查工作做好前期准备。第二，拓宽涉税犯罪侦查机构的受案渠道。一方面，让其掌握所有的纳税信息资料，加强基础工作，增强其主动发现案件的能力;另一方面，规范税务违法案件调查机构与涉税犯罪案件刑事侦查机构之间的案件移送。第三，提高涉税犯罪案件侦查机构工作人员的税务专业素质，使其具有与目前税务稽查机构相当的税务专业水平，增强其自主办理涉税犯罪案件的能力。第四，完善协作机制。一方面减少地方保护主义的影响，另一方面打破税务与公安之间的行业界限，加大协作力度。第五，能够有效避免地方政府的行政干预。第六，完善税务行政执法与刑事执法之间的衔接机制，使其在取证规格、证据效力和文书格式、效力等方面能很好地衔接。
不难看出，要满足以上六个方面的要求，就必须完全改变现有的涉税犯罪案件侦查体制。放眼世界各国，一些经济发达国家在这方面有一些成功的经验值得我们学习和借鉴，其中通行的做法就是组建税务警察队伍。只有单独设立一支专业的税务警察队伍才可以从根本上解决以上各种问题。一方面，单独设立税务警察队伍，协助税务机关进行行政执法，或者由其独立承担税务行政执法任务，可以极大地增加税务行政执法的力度和刚性;另一方面，税务警察队伍拥有大量专业人员，掌握大量的纳税资料，专门从事涉税犯罪侦查，为打击和防范涉税犯罪提供了有利条件。重要的是，建立一支自上而下、垂直统管的税务警察队伍，可以有效地防止地方政府行政干预，有效地解决各地区协作上的困难，具有无可比拟的优势。所以，在我国设立税务警察机构是解决当前涉税犯罪侦查体制弊端的根本办法。
阅读期刊：《金融发展研究》
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