审计论文发表审计失败的成因及防范

　　本篇审计论文发表审计失败的成因及防范措施，《审计与理财》杂志是其宗旨是宣传和贯彻审计工作的方针政策，研究审计与理财理论，推崇和介绍审计工作实践，为开拓审计事业服务，为帮助国家、企事业单位和公众理财服务，为经济建设和改革开放服务。《审计与理财》是广大审计人员、财经院校师生及行政和企事业单位领导、财会和从事经济管理、经济监督、经济研究等广大读者了解审计信息，交流审计与理财工作经验以及探讨审计和理财理论的园地，增长知识的良师益友。获得第二、三、四届华东地区优秀期刊。

　　摘 要：本文从审计失败的概念入手，分析导致审计失败的原因，即企业的错误与舞弊或经营失败，注册会计师的过失与欺诈，并结合案例作更进一步的研究。最后，根据上述分析，提出规避或减少审计失败的措施。

　　关键词：审计失败; 错误; 舞弊; 过失; 欺诈; 规避

　　所谓审计失败，一般是指企业会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师发表与事实不相符的审计意见。审计失败可能来自于企业的原因，也可能来自于注册会计师自身的原因，或两者兼而有之。根据美国Treadway Commission 的研究报告(1987)显示，有45% 的控告注册会计师的案件属于受查公司涉及舞弊，而且管理层舞弊占到66%。又有66% 的对注册会计师控诉案件显示其有过失或欺诈行为[1]。因此，当前分析研究审计失败的成因及对策十分必要。

　　一、企业的错误与舞弊所致财务报告的不实表达或企业发生经营失败等导致审计失败

　　(一)企业的错误与舞弊行为

　　企业的错误与财务舞弊行为，在审计测试及企业内部控制的固有限制情况下，不能苛求注册会计师发现和披露出会计报表中的所有错报或漏报情况，关键还要看未能查出的原因是否源于注册会计师本身的过失或舞弊。可以说，注册会计师如能按照独立审计准则的要求进行审计，是能够发现并披露对会计报表有重大影响的错误和舞弊。注册会计师如果未能发现并披露对会计报表有重大影响的错误和舞弊，则属于审计失败[2]。

　　(二)企业发生经营失败

　　经营失败是指企业由于经济萧条，决策失误或同业竞争等，无力归还借款，或无法达到投资人期望的收益。企业出现经营失败时，审计失败可能存在，也可能不存在。判断注册会计师是否应该对经营失败承担法律责任的唯一标准是注册会计师的执业行为是否遵守了《独立审计准则》和《职业规范》。注册会计师只对因审计失败给委托单位和有关利益方带来的损失承担法律责任，不对企业的经营失败负责。

　　下面笔者以实际案例作进一步分析。

　　[ 案例1]“艾迪·安达”案

　　艾迪·安达先生曾经是一个在美国零售行业享有盛名的家用电器零售商。但这一假象掩盖的事实却是，他在经营过程中存在巨额舞弊，短短几年内，共骗取了1. 2 亿美元。进行舞弊与欺诈的手段有：(1)虚开发票，记录虚假销售。(2)安达先生向供应商“借”商品，以虚增年底的存货数量。(3)提前确认收入，推迟负债和费用的入账时间，甚至干脆就不记账。(4)随意选择会计核算基础，在第一年会计报表的附注中，公司披露的收入确认基础为现金制;待到第二年，收入确认基础变成了应计制，无形中就虚增了大量利润。

　　[ 案例2] Waste Management 公司

　　美国Waste Management 公司是一个全国性的垃圾收集掩埋处理公司。在1990 年的营业额高峰期曾超过60 亿美元。但从1993 年起，公司营业额增长及净收益每况愈下。1997年末，证监会介入舞弊调查。经过四个月的调查发现，WasteManagement 自从1992 年以来的税前利润共计虚列35.4 亿美元。1996 年净收益额由1.92 亿美元变成亏损3900 美元。

　　虚增利润的主要手法包括以下两项：(1)延长垃圾车和放置垃圾的钢制容器的折旧年限，本应无残值的却估计残值。这少提折旧的做法大大地膨胀了每年盈余，使得公司历年税前利润虚增了7.16 亿美元。(2)该公司在垃圾掩埋场使用前，有一些原应列为当期的费用，但公司将其资本化，列为掩埋场的成本。这些做法使掩埋场的资产价值溢列金额超过7 亿美元。

　　从对上述两个案例的分析中可以清楚地看出，这些企业在应收款项、存货、固定资产、应付账款及应计负债等会计科目上动了手脚，以达到虚增资产和利润，欺骗和诈取广大股东和消费者的目的。注册会计师在对其进行审计时，一定要严格遵循独立审计准则的要求，保持应有的职业谨慎态度，对会计报表特别是对收益和资产认列的项目定要严格审计。

　　二、注册会计师的过失或欺诈所导致的审计失败

　　2000 年，Mark S. Beasley 等三位美国学者受AICPA 审计准则委员会的委托，作出了“1987—1997 年间美国证监会对会计师就会计舞弊相关个案所作的行政处分”报告。在这份报告中，三位学者分析并指出由于会计师的原因导致审计失败的十大因素。如下所示：

　　针对以上十大因素，无外乎出于注册会计师的过失或欺诈等原因导致的。对于这些共同的审计问题，我用以下两个案例加以说明。

　　[ 案例1] 安达信对世界通信的审计失败案

　　世界通信公司存在前所未有的财务舞弊，其财务报表严重歪曲失实，但安达信会计公司从1999 年起一直为世界通信出具无保留意见的审计报告。就目前已披露的资料看，安达信对世界通信的财务舞弊负有不可推卸的重大过失审计责任。安达信对世界通信的审计失败，主要归于以下几个方面：

　　(1)未善尽职业专注世界通信的管理当局具有提供虚假财务报告的强烈动机，包括：①世通迫切需要保持高股价来维持以换股方式进行收购兼并的吸引力;②世通需要保持较高的投资和信用等级以发行票据和债券(2000 和2001 年发行的票据和债券分别高达50 亿美元和118 亿美元)。对于这些信息，安达信并未去了解，连起码的职业敏感性都没有。

　　(2)未能保持应有的职业审慎和职业怀疑。公司总部直接给子公司等分支机构下达账项调整指令，但没有提供相关的授权签字和原始凭证等书面材料。对于这一事实，安达信也不予理睬。

　　(3)未适当设计及规划审计程序。安达信没有按照GAAS 的要求，对世界通信的下列相关会计控制和程序进行充分了解，导致其未能合理制定和实施有助于发现财务舞弊的审计程序：结账后调整分录、准备金转回的规定、重组准备和其他准备金、线路成本的估计判断及相关控制程序。

　　(4)未获取足以支持其审计意见的审计证据，而是过分依赖管理当局的声明，对于世通在2000 年第三和第四季度以及2001 年第三季度至少将过去计提的16.35 亿美元的准备金用于冲销线路成本的舞弊行为，安达信由于过分信赖管理当局的声明而没发现[3]。

　　[ 案例2] 中天勤对银广夏的审计失败案

　　中天勤会计师事务所是我国会计师事务所实行脱钩改制后屈指可数的大型会计师事务所。但对广夏(银川)实业股份有限公司的审计失败给我国会计和审计界造成了无可挽回的负面影响。分析中天勤审计失败的原因如下：

　　(1)未善尽职业专注。对于不符合国家税法规定的异常增值税及所得税政策披露情况，中天勤派驻的审计人员没有予以应有关注。

　　(2)对关联方交易的审核及揭露不当。银广夏编制合并报表时，未抵消与子公司之间的关联交易，也未按股权协议的比例合并子公司，从而虚增巨额资产和利润。中天勤派驻的注册会计师却未能发现或报告有关重大虚假问题。

　　(3)函证应收账款过程不当。对天津广夏的审计过程中，未要求公司债务人将回函直接寄达注册会计师处，这样就难以避免回函不被涂改或被伪造。

　　(4)未搜集充分及确凿的证据，也未表现适当程度的职业怀疑，而是轻信管理当局的声明。对于银广夏2000 年度主营业务收入大幅增长的同时生产用电的电费费用却反而降低的情况没有发现和报告。

　　从以上表格可以看出，注册会计师审计失败的十大因素，除了未收集充分确凿的审计证据外，最严重的是在查核规划及执行过程，注册会计师未保持适当的怀疑及专业上应有的注意，即过度信赖客户管理阶层的陈述或声明。因此为了避免审计失败，除了切实做好事务所的品质管理外，最重要的是会计师应保持适当的职业专注及怀疑。

　　三、注册会计师规避或减少审计失败的措施

　　注册会计师从事审计工作，理应努力查出财务报表的重大错报、漏报，但实务上却无法保证必能完全做到。为了规避或减少审计失败，应该切实学习已颁布的审计准则，吸取工作中的经验教训。根据对上述审计失败的分析，规避或减少审计失败的措施主要包括以下几点。

　　1. 严格遵循独立审计准则的要求。执业中遵循独立审计准则与否是判别注册会计师是否具有过失的关键。因此，保持良好的职业道德，严格遵循独立审计准则的要求执行业务、出具报告，对于避免审计失败或在诉讼中保护注册会计师，具有舞弊的重要性。

　　2. 谨慎选择客户，深入了解和评估客户的业务，签订业务约定书。这些评估项目，包括公司的营运活动、重要管理阶层的诚信度、组织结构的改变、更换会计师的真正理由等。3. 建立健全会计师事务所的质量控制制度。质量控制是会计师事务所各项管理的核心。因此，会计师事务所应建立健全一套严密、科学的内部质量控制制度，并把这套制度落实到每个人、每个部门，保证整个会计师事务所的质量[5]。

　　4. 投保责任险。会计师从事签证业务，事物的风险难免，应购买专业的责任保险，以防万一。

　　5. 聘请懂行的律师。无论审计失败还是经营失败，都有可能使注册会计师遭受法律诉讼。因此，会计师事务所应尽可能聘请熟悉有关法律责任的律师担任顾问。这样，在审计过程中遇到可能承担责任的事项，可同律师商量，寻找避免法律诉讼的途径。一旦发生诉讼，也邀请懂行的律师参与诉讼。

转载请注明来自发表学术论文网：http://www.fbxslw.com/jjlw/7890.html