基于PDCA循环的会计师事务所审计质量控制研究

　　摘要:审计质量对会计师事务所的声誉至关重要。因此，会计师事务所应重视审计质量并制定质量控制制度以保证审计质量。作为我国最具代表性的十大会计师事务所之一的立信会计师事务所，在2018年收到了3份来自中国证监会的行政处罚决定书。梳理了立信受处罚情况，借鉴质量管理中的PDCA循环理论，运用案例研究法对立信审计金亚科技的案例进行深入探讨，从计划(P)、执行(D)、检查(C)、处理(A)4个环节深入剖析了立信在进行金亚科技审计业务时存在的具体问题及其原因，最终基于PDCA循环理论从会计师事务所的角度提出加强审计质量控制的优化建议。

　　关键词:会计师事务所;审计质量;审计质量控制;PDCA循环

　　0引言

　　注册会计师(CPA)被誉为“经济警察”，会计师事务所应该秉承对股东与公众的受托责任，提高审计质量，饰演好自身的角色。然而近几年频频曝光的审计丑闻(如大智慧审计案、金亚科技审计案、康美药业审计案等)严重影响了我国资本市场的稳定发展，也使得社会公众对CPA及整个审计行业产生疑惑与质疑。为了恢复注册会计师的权威与审计行业公信力，使会计师事务所发挥真正的作用，会计师事务所加强审计质量控制是迫在眉睫的任务。本文运用案例研究法，深刻解剖金亚科技造假手段，并基于PDCA循环理论找出立信会计师事务所(以下简称“立信”)在审计中的问题并分析其原因，最后从PDCA角度提出会计师事务所审计质量控制的优化建议。

　　1文献回顾与理论基础

　　1.1文献回顾

　　DeAnglo[1]最早提出审计质量概念，他认为审计质量有两个维度:一是重大财务错报能够被查出;二是必须揭露查出来的财务错报。Davidson[2]认为，审计质量是注册会计师是否可以检查出被审客户为了呈现好的经营情况而做出的虚假信息的能力。孙宝厚[3]认为，可以从外延与内涵两个角度去阐述审计质量:从内涵角度，审计质量是审计结果与被审单位真实情况的契合程度;从外延角度，审计质量是审计报告使用者对审计结果的满意程度。

　　财会论文范例：事业单位新旧会计制度比较探讨

　　《中国审计大辞典》认为，审计质量控制是一个比较完整的系统性工程，从承接审计业务之前的准备工作、审计工作的执行与检查和审计工作结束阶段时发布的审计报告都旨在实现制定的审计目标并出具高质量的审计报告。澳大利亚新南威尔士审计署[4]发现，有些审计机构围绕国际组织质量管理标准体系的要求调整其质量保证的方法。Lennox[5]通过研究认为，会计师事务所由于并购活动使得执业规模变大，同时审计质量也会随之而提高。

　　唐建新等[6]研究表明，会计师事务所扩张的实质性整合是提高审计质量的关键。孔宁宁和李雪[7]研究认为，组织形式为特殊普通合伙制的会计师事务所与有限责任制的会计师事务所相比，其审计质量的控制效果相对较好，直接原因是特殊普通合伙制事务所需要承担的责任更大。刘文军[8]以操纵性应计利润作为审计质量的度量指标，研究发现会计师事务所在中注协执业质量检查后客户的操纵性应计利润显著降低，表明执业质量检查提高了会计师事务所的审计质量。吕劲松和邓世军[9]从政策落实情况跟踪审计中审计判断的重要性出发，研究分析审计人员对政策目标和政策背景的认识、对审计对象的认识、对组织方式及其影响的认识，以及审计人员的综合素质等是影响审计判断质量的主要因素。

　　综上所述，审计质量与审计质量控制一直都受到学术界的关注，其影响因素也是国内外研究的重点。坚持执行审计质量控制不仅有利于会计师事务所的发展，更能推进整个行业及社会经济的进步。有不少国内外学者结合社会的实际发展状况，从会计师事务所与审计客户两个层面加以实证分析，得出注册会计师的独立性和专业胜任能力、会计师事务所的规模和组织形式都是影响审计质量的重要因素。可是，近年来频频出现的审计失败案例使学术界与实务界进一步认识到加强会计师事务所审计质量控制的必要性与紧迫性。这也为创新审计质量控制方法与思路提供了契机。

　　1.2理论基础

　　PDCA循环又称为“戴明环”，是由美国质量管理专家戴明教授提出来的。戴明环包含了4个关键的阶段，分别为Plan(计划)、Do(执行)、Check(检查)、Action(处理)。计划即建立目标、拟订方案，为后续工作提供行动指南;执行即根据制定的具体方案实施相关程序;检查即对执行过程进行总结，找出问题，追踪计划是否落实与预期效果是否得到体现;处理即对总结的结果进行处理，汇集多方意见，进行广泛检讨，推广总结出的成功经验、总结出现的教训。没有解决的问题自动进入下一次的PDCA循环。PDCA循环的实质就是它的循环过程，4个阶段就是4个小节，形成大环与小环，大环套小环，相互促进，相互补充。对循环过程中出现的问题及时解决，未解决的问题自动转到下一个循环。每一次循环中未解决与未发现的问题都将会是下一次PDCA循环中自我完善的动力。

　　22016—2018年会计师事务所受处罚情况

　　2.1会计师事务所受处罚统计

　　频频曝出的审计丑闻使越来越多的会计师事务所被中国证监会点名，并给予相应的行政处罚。立信作为我国影响力较大的会计师事务所之一，其审计质量控制体系理应比较完备，但是在2016—2018年3年内，立信受到中国证监会处罚的次数在国内十大会计师事务所中排名第1，受到处罚的注册会计师人数也最多。

　　3立信审计金亚科技案例分析

　　3.1金亚科技简介

　　2000年，金亚科技股份有限公司(以下简称“金亚科技”)成立于四川省成都市，注册资金3.46亿元。2009年，金亚科技成功在深圳证券交易所创业板上市(股票代码:300028)，成为创业板第一批上市公司。

　　金亚科技主营产品有数字化用户信息网络终端产品、电子产品和通信设备等。金亚科技成功上市之后，为了使产品走向全世界，开始开展大规模的并购业务，接踵而至的并购活动表面上好像打开了金亚科技通向世界的大门，实际上非但没有达到预想的效果，反而使金亚科技资金链断裂，损失惨重。此时，我国数字电视行业的发展飞速，金亚科技迎面而来的是巨大的竞争压力。金亚科技行业优势丧失，出现财务危机，其管理当局便陷入了会计造假的深渊。2015年，金亚科技准备溢价将近15倍对成都天象互动科技有限公司的全部股权进行收购，这条消息引起市场一片哗然，金亚科技的股票价格随着这条消息疯狂上涨，纸始终是包不住火的，此时的证监会已经对本次的并购行为产生怀疑并着手调查，金亚科技的造假事实也终于浮出水面。

　　金亚科技在被中国证监会立案调查后，于2016年8月31日发布自查公告，更正相关的财务信息，披露以前年度存在的重大会计差错。依据金亚科技的自查报告披露信息，2014年度货币资金、其他应收款、其他非流动资产等9大财务指标更正金额将近12亿元，调整之后，金亚科技2014年度的真实营业利润为负，更正后的净利润只占到更正前净利润的26.9%。

　　4基于PDCA理论对会计师事务所审计质量控制的建议

　　4.1审计工作计划

　　(P)一份完备的审计工作计划是后续审计工作质量的行动指南，计划制订过程中需要做好以下工作:第一，在接受业务委托之前，对审计客户经营状况与内部控制进行初步风险评估，并结合对自身独立性要求及专业胜任能力的分析，决定是否承接该项审计委托;第二，在承接审计业务后，审计人员应该通过询问、检查、实地观察等方式对被审计单位经营情况、内部控制等进行详细了解，初步确定审计计划与重要性水平;第三，审计师在进行审计工作时应该时刻保持必要的职业怀疑与专业能力，对所有的异常状况加以重视并追加审计程序，不断修改审计工作计划。

　　5结语

　　审计质量控制的效果决定着审计报告的真实性程度，决定着会计师事务所的发展。有效控制审计质量也是会计师事务所承担社会责任的体现。本文首先介绍审计质量控制的相关理论与立信审计处罚情况，然后对立信审计金亚科技的案例进行深刻剖析，总结出立信在进行审计工作时在PDCA这4个环节存在的问题，并对问题进行原因分析，最后基于PDCA循环理论对审计计划的制定、审计程序的执行、审计工作的复核、审计过程的总结与处理上分别提出建议。

　　参考文献

　　[1]DEANGELOLE.Auditorsizeandauditquality[J].JournalofAccountingandEconomics，1981，3(3):183-199.

　　[2]DAVIDSONRA，NEUD.ANoteontheassociationbetweenauditfirmsizeandauditquality[J].ContemporaryAccountingResearch，1993，9(2):479-488.

　　[3]孙宝厚.关于全面审计质量控制若干关键问题的思考[J].审计研究，2008(2):3-10.

　　[4]吴宗良.澳大利亚新南威尔士州审计工作考察及思考[J].浙江审计，2003(4):43-44.

　　作者：贺勇黄墨轩杨梅

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